Les stratégies patrimoniales liées à la prise en charge des droits de donations


Les stratégies fiscales obéissent généralement à une série de canons bien établis : réduction de la base imposable par le jeu des amortissements, abattements et exonérations, bénéfice de taux réduits ou encore octroi de réductions ou crédits d’impôts. Pourtant, en matière patrimoniale, des stratégies souvent méconnues s’appuient sur un 4ème levier : la prise en charge des droits. Cet article se propose, à la suite d’une réponse ministérielle du 2 juin 2020[1] pour la moins surprenante, de revenir sur les situations dans lesquelles s’intéresser à l’identité du redevable de l’impôt est source d’opportunités.


Dédier un article à la prise en charge de l’imposition en tant que vecteur d’optimisation fiscale, c’est partir du postulat qu’il est possible de modifier l’identité du redevable de l’impôt. Mais est-ce vraiment possible ? Et si oui, est-ce pertinent ? C’est cette première question qui nous intéressera.


1. Peut-on vraiment choisir de faire payer son impôt par autrui ?


A priori, tout tend à répondre à cette question par la négative, dans la double mesure où :

  • D’une part, le droit fiscal est régi par le principe de personnalité de l’impôt selon lequel « lorsque la perception d’un revenu ou d’une ressource est soumise à une imposition, celle-ci doit être acquittée par celui qui dispose de ce revenu ou de cette ressource »[2].

En d’autres termes, et hormis les cas où la loi en prévoit autrement (fiction du foyer fiscal, solidarités fiscales, etc.), il n’existe pas une pluralité de redevables d’un impôt à raison d’un même revenu ou ressource. Par suite, affirmer que l’identité du redevable puisse être modifiée afin de bénéficier d’avantages fiscaux intrigue. L’administration fiscale n’affirme d’ailleurs-t-elle pas elle-même que « l’imposition est établie au nom du contribuable »[3] ?

  • D’autre part, si une personne venait à prendre à charge l’impôt d’autrui, elle serait nécessairement regardée comme réalisant à son profit une libéralité imposable.

Il est en effet de doctrine[4] et jurisprudence[5] constantes que le paiement de la dette d’autrui, en l’absence de recours subrogatoire ultérieur, constitue une donation taxable en tant que telle.

Pourtant, en matière de donations, la loi et l’administration fiscale acceptent de déroger à ces principes ; ce qui représente de véritables opportunités d’optimisation. La loi fiscale permet en effet aux parties de prévoir dans la donation que, en dérogation au principe selon lequel le donataire est débiteur des droits de donations[6], ces derniers seront dus par le donateur[7]sans entrainer de fiscalité supplémentaire[8].

2. Comment décider qui du donateur ou du donataire doit acquitter les droits ?

2.1. Se concentrer sur la capacité financière des parties


Faire supporter au donateur les droits de donation ne doit pas être un réflexe : ce sont généralement des impératifs non fiscaux qui guident ce choix. Aborder le paiement des droits de donation par un « prisme trésorerie » – c’est-à-dire s’interroger sur la capacité des parties à acquitter les droits – semble être le premier critère de choix, à plusieurs titres :

  • Il en va tout d’abord de l’efficacité même de la donation puisque sa réalisation est suspendue au paiement préalable des droits[9].

  • Ensuite, le donateur peut ne pas détenir directement les liquidités nécessaires. Est-il, par exemple, pertinent de distribuer un dividende taxé à 30% ou de procéder à un rachat sur un contrat d’assurance uniquement pour payer les droits ? En tel cas, l’avantage fiscal lié à la prise en charge des droits n’est-il alors pas neutralisé voire perdu ?